La déductibilité à titre de frais professionnels des loyers et charges locatives afférents à une résidence secondaire
Présentation des faits 1
Un pilote de ligne déduit à titre de frais professionnels la résidence secondaire qu'il détient. Il justifie cette déduction par le fait qu'il est obligé, par sa profession de pilote, de résider à proximité de l'aéroport de Zaventem et que, bien que domicilié chez ses parents à Mouscron, il a dû prendre en location un logement de fonction à Bruxelles dont il entend déduire les loyers et charges locatives au titre de frais professionnels, ainsi que les frais de déplacement de Mouscron à Bruxelles le week-end.
L'administration fiscale conteste la déduction, estimant qu'il s'agit de dépenses à caractère personnel, et non professionnel. Elle informe donc le pilote que ses charges professionnelles sont ramenées au forfait légal prévu à l'article 51 du Code des impôts sur les revenus.
Un recours est introduit devant le tribunal de première instance, lequel donne raison à l'administration fiscale. Le pilote fait appel.
Décision de la Cour d'appel de Mons
La Cour constate que le contrat de travail du pilote prévoit que celui-ci doit résider à un endroit d'où il lui soit possible d'atteindre l'aéroport de Bruxelles-National en une heure trente minutes au maximum. Or, il ne peut être raisonnablement contesté que, compte tenu du trafic aux heures de pointe, le trajet entre le domicile du pilote chez ses parents à Mouscron et l'aéroport de Zaventem peut difficilement être réalisé en moins d'une heure trente minutes, de sorte qu'il s'est vu contraint de se rapprocher de son lieu de travail pour satisfaire à ses obligations à l'égard de son employeur.
La question qui se pose est dès lors de savoir si le pilote a effectivement fixé sa nouvelle résidence principale à Bruxelles et quitté le domicile de ses parents - auquel cas les frais de logement constituent des dépenses personnelles - ou s'il a conservé sa résidence principale à Mouscron, auquel cas les frais de logement de fonction à proximité de l'aéroport sont fiscalement déductibles.
A cet égard, l'inscription du pilote dans les registres de la population de la commune de Mouscron crée une présomption de résidence principale à cette adresse. Il appartient à l'administration fiscal de renverser celle-ci. Pour ce faire, elle invoque le fait que le contrat de bail signé par le pilote s'intitule « Bail d'appartement affecté à la résidence principale du preneur », ce qui laisse penser que la résidence principal du preneur est fixée à Bruxelles et non à Mouscron.
Dès lors que la présomption est renversée par cet élément, il appartient au pilote de prouver qu'il remplit bien les conditions pour obtenir la déduction et que, malgré les clauses du bail, sa résidence principale et son foyer familial ne se situent pas à Bruxelles.
A cette effet, le pilote invoque qu'il est célibataire et sans enfant et qu'il a toujours résidé au foyer parental où il a grandi et où il a son cercle d'amis et toute sa famille. Par ailleurs, il remplit ses obligations fiscales à partir de son domicile de Mouscron et a introduit ses déclarations auprès du contrôle des contributions directes de Mouscron, avec qui toutes les correspondances ont été échangées.
La Cour estime, qu'au regard de ces éléments, le pilote n'avait en réalité pas la volonté de quitter le domicile parental et de fonder son propre foyer à Bruxelles, et que sa domiciliation à Mouscron n'est nullement fictive. Il en découle qu'au regard de ses obligations à l'égard de son employeur, ses frais de logement à Bruxelles (loyers, charges locatives) et de déplacement ne constituent pas des dépenses personnelles, mais des frais professionnels fiscalement déductibles.
Bon à savoir
L'article 53 du Code d'impôt sur les revenus (C.I.R. 1992) prévoit que ne constituent pas des frais professionnels, les dépenses ayant un caractère personnel telles que le loyer et les charges locatives afférents aux biens immobiliers ou parties de biens immobiliers affectés à l'habitation.
La Cour de cassation considère toutefois que le loyer et les charges locatives afférents à une résidence secondaire peuvent, dans certaines circonstances, être considérés comme des dépenses professionnelles déductibles bien que l'usage soit intégralement destiné à la résidence privée 2. Tel est le cas lorsqu'un contribuable prend en location une seconde habitation à proximité de son lieu de travail, s'il y est obligé par son employeur et s'il conserve sa résidence principale à une autre adresse plus éloignée, où il rentre les jours de repos.
C'est au contribuable qu'il appartient de rapporter la preuve de ces conditions. Pour apprécier cet élément, le juge doit tenir compte des circonstances de fait 3.
Par ailleurs, la jurisprudence considère que pour que le contribuable puisse déduire des charges locatives d'une seconde résidence à titre de charges professionnelles, il n'est nullement exigé que cette seconde résidence louée soit utilisée pour l'exercice d'une activité professionnelle et qu'elle ne soit donc pas intégralement destinée au logement 4.
Il est suffisant que la location de cette deuxième résidence soit nécessaire pour l'exercice de l'activité professionnelle. Le contribuable qui revendique la déduction doit être donc en mesure de prouver que la location a bien un caractère professionnel. Il y a donc lieu d'analyser l'activité professionnelle du contribuable et ses conditions contractuelles. Ainsi, si le contrat de travail lui impose de résider à proximité de son lieu de travail ou d'être disponible en cas de besoin dans l'heure ou la demi-heure, l'administration fiscale pourra difficilement soutenir que la location n'a pas un caractère professionnel 5.
Précisions également que le logement dont le contribuable revendique la déductibilité doit nécessairement être secondaire, ce qui implique l'existence d'un logement principal où il réside seul ou avec sa famille.
Ndlr. : la présente analyse juridique vaut sous toute réserve généralement quelconque.
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1. Mons, 27 mai 2013, J.L.M.B., 2013/32, p. 1674.
2. Cass., 4 février 1969, Arr. cass., 1969, p. 535 ; Cass., 9 décembre 1988, Pas., 1989, I, p. 407 ; Cass., 13 octobre 1989, Pas., 1990, I, p. 184.
3. Anvers, 30 juin 2003, R.G. 2001/AR/383.
4. Voy. F. Ledain, « La question de la déductibilité fiscale des frais de loyers d'une résidence secondaire située à proximité du lieu de travail soumise au SDA », Sem. Fisc., 2012/25, p. 3.
5. D. Collon, « Impôt des personnes physiques. Déduction de loyers de secondes résidences », Immobilier, 2003/11, p. 2.
