La taxation des profits ne relevant pas de la gestion normale du patrimoine privé
Présentation des faits 1
Un couple a constitué une SPRL avec un capital de 250.000 BEF, entièrement libéré en espèces.
Une dizaine d'années plus tard, le couple songe à remettre leur activité à leur beau-fils. La société est entre temps devenue propriétaire de deux immeubles et dispose d'importantes liquidités, avec pour conséquence que la cession de l'entreprise est devenue extrêmement onéreuse compte tenu de l'augmentation du prix des parts.
Le couple consulte alors la Générale de Banque qui leur propose d'isoler dans une société nouvellement constituée les seuls actifs utiles à l'exploitation de l'activité qui serait reprise par leur beau-fils. Les autres actifs, c'est-à-dire pour l'essentiel des liquidités et les deux immeubles, demeureraient quant à eux dans l'ancienne société.
A l'intervention de la banque, une convention de vente d'actions de la SPRL est conclue entre le couple et un investisseur pour un prix de 27.632.070 BEF. Suite à cette opération, le couple se retrouve donc propriétaire d'une nouvelle société anonyme qui ne détient plus que les seuls actifs utiles à l'exploitation et dont les actions vont pouvoir être cédées à leur gendre pour un prix plus abordable puisqu'il n'était plus fonction des liquidités accumulées et des deux immeubles.
Le projet de cession s'effondra toutefois en raison du décès brutal du beau fils. L'administration fiscale annonce alors au couple sa décision d'imposer comme revenus divers visés à l'article 90, 1° du C.I.R. 92, la somme de 27.382.070 BEF, soit le prix de la convention de vente conclu avec l'investisseur diminuée de 250.000 BEF correspondant au capital libéré en l'espèce de la société.
Le couple saisit les tribunaux et conteste la taxation.
Décision de la Cour d'appel de Mons
La Cour rappelle que l'article 90, 1° du Code d'impôt sur les revenus (C.I.R.) 1992, impose au titre de revenus divers les bénéfices ou profits, qui résultent de prestations, opérations ou spéculations ou de services rendus à des tiers, en dehors de l'exercice d'une activité professionnelle, à l'exclusion des opérations de gestion normale d'un patrimoine privé.
Le profit taxable est cependant limité à ce qui « résulte » de ces actes, c'est-à-dire à la fraction de la contrepartie obtenue qui trouve sa cause dans le caractère « anormal » de l'opération.
Il n'y a donc pas lieu de tenir compte dans le calcul de la base imposable de la somme que le contribuable aurait pu obtenir si l'opération s'était accomplie de façon normale.
Par conséquent, le montant brut de la base imposable doit s'entendre de la fraction du prix de vente excédant la valeur de marché des titres cédés par le couple.
En l'espèce, la valeur intrinsèque des parts est de 24.407.547 BEF et celles-ci ont cependant été vendues pour 27.632.070 BEF. Il en résulte que le montant brut du « bénéfice ou profit » taxable au sens de l'article 90, 1° C.I.R. 1992 équivaut à la différence entre ces deux montants soit 3.224.523 BEF.
Par ailleurs, il y a lieu en vertu de l'article 97 du C.I.R. 92 de déduire du montant brut, les frais de commission versés à la Générale de Banque laquelle fut chargée de rechercher l'investisseur.
Bon à savoir
L'article 90, 1° du Code d'impôt sur les revenus 1992 (C.I.R.) dispose que sont taxables au titre de revenus divers, les bénéfices ou profits, quelle que soit leur qualification, qui résultent, même occasionnellement ou fortuitement, de prestations, opérations ou spéculations quelconques ou de services rendus à des tiers, en dehors de l'exercice d'une activité professionnelle, à l'exclusion des opérations de gestion normale d'un patrimoine privé consistant en biens immobiliers, valeurs de portefeuille et objets mobiliers 2.
Le seul fait de rechercher un profit n'est pas incompatible avec la gestion normale d'un patrimoine privé 3. En réalité les principaux critères permettant de considérer qu'il n'y a pas de gestion normale du patrimoine sont : l'intention spéculative, la rapidité des acquisitions et des reventes, l'importance et la répétition des opérations et les méthodes utilisées, ou encore le lien étroit avec la profession exercée par le contribuable 4.
À cet égard, la Cour de cassation a donné de la spéculation une définition assez large : « la notion de spéculation doit être distinguée de l'intention qu'à chaque investisseur, administrateur d'un patrimoine privé, de faire fructifier ses investissements » ; elle peut« par conséquent être définie comme un achat intentionnel en vue de revendre avec bénéfice dans un délai plus ou moins long » 5.
Par ailleurs, il découle du terme « résulte » utilisé à l'article 90, 1° du C.I.R que le profit taxable des actes excédant la gestion normale doit être limité à la fraction de la contrepartie obtenue qui trouve sa cause dans le caractère « anormal » de l'opération 6. Par conséquent, en cas d'opération « anormale » de ventes d'actifs, il y a lieu de distinguer deux éléments dans la plus-value retirée par le vendeur : d'une part, une première partie que le vendeur aurait obtenu sur la base des lois du marché et qui n'est pas imposable et ; d'autre part, le surcroît de prix qu'il a retiré et qui trouve sa cause dans le caractère anormal de l'opération 7. C'est uniquement ce second élément qui constitue le profit taxable au sens de l'article 90, 1° du C.I.R. 8
En outre, l'article 97 du C.I.R. dispose les revenus imposables visés à l'article 90, 1° s'entendent de leur montant net, c'est-à-dire de leur montant brut diminué des frais que le contribuable justifie avoir faits ou supportés pendant la période imposable en vue d'acquérir ou de conserver des revenus 9.
Ndlr. : la présente analyse juridique vaut sous toute réserve généralement quelconque.
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1. Mons, 19 septembre 2008, J.D.F.,2009/5-6, p. 177.
2. Article 90, 1° du C.I.R. 92.
3. Gand, 15 juin 1973, Rev. fisc., 1973, p. 549 ; Liège 12 juin 1985, R.G.F., 1986, p. 20.
4. T. Afschrift et D. Danthine, « De la licéité de principe des ventes simultanées d'actifs et d'actions d'une société dans le but d'éviter l'impôt », J.D.F., 2000/7-8, p. 193.
5. Cass. 18 mai 1977,B.C., 1979, n°572, p. 601.
6. Cass., 30 novembre 2006, J.D.F. 2007/ 5-6, p. 162.
7. M. Baltus, « La base imposable des cotisations établies sur le résultat d'opérations non spéculatives mais sortant du cadre de la gestion normale du patrimoine privé », J.D.F., 2004/7-8, p. 201.
8. Mons, 19 septembre 2008, J.D.F.,2009/5-6, p. 177.
9. Article 97 du C.I.R.
