La taxation sur signes et indices prévue par l'article 341 du CIR 1992
Présentation des faits 1
Madame S avait introduit une procédure en justice pour contester un supplément de cotisation à l’impôt des personnes physiques de l’exercice d’imposition de 1996. Ce supplément avait eu lieu en raison de pensions déclarées à hauteur de 115.922 Francs et sur base de signes et indices d’aisance révélant des revenus d’origine indéterminée, d’un montant de 749.735 Francs, réduit à 712.016 francs par décision directoriale du 8 novembre 1999.
En effet, dans l'avis de rectification du 13 août 1998, le fonctionnaire taxateur a principalement déduit l'existence d'une aisance supérieure à celle qu'attestent les revenus déclarés, de l'achat en 1995 d'un terrain en France pour la somme de 264.800 FF, soit 1.588.000 FB.
L'insuffisance indiciaire de 749.735 FB a été ajoutée aux revenus imposables globalement de Madame S en tant que revenus d'origine indéterminée.
La procédure introduite devant le Tribunal de première instance de Bruxelles visait à faire annuler ce supplément de cotisations.
Le Tribunal a rendu son jugement le 07 octobre 2005 et a fait partiellement droit à la demande en ordonnant le dégrèvement de la cotisation litigieuse, dans la mesure où elle a été établie sur la base de la balance indiciaire incriminée.
L’Etat a interjeté appel de cette décision et poursuit la réformation du jugement entrepris en toutes ses dispositions, et la confirmation de la cotisation querellée telle qu'elle subsiste après le dégrèvement partiel prononcé par le directeur régional.
Décision de la Cour
La Cour constate, au regard des éléments du dossier, que le fonctionnaire taxateur a évalué les dépenses de ménage à la somme de 300.500 Francs.
Le directeur régional a déclaré le grief relatif aux dépenses de ménage fondé en ces termes: « Attendu que la requérante prétend n'avoir acheté aucun vêtement en 1995 ;
Attendu que, selon les pièces justificatives fournies, les assurances, taxes et redevances diverses et l'utilisation de la voiture peuvent être respectivement réduites à 15.851 F et 37.030 F au lieu de 20.000 F et 60.000 F respectivement imposées ;
Attendu que les dépenses de ménage peuvent être réduites à 199.500 - 10.000 (vêtements) - 4.149 (assurances, taxes, redevances diverses) - 22.970 (utilisation voiture) = 162.381 F ».
Des éléments qui précèdent, il résulte que l'évaluation des dépenses de ménage par le fonctionnaire taxateur n'est nullement arbitraire, mais au contraire est bien motivée.
A cet égard, la Cour rappelle que le fait que le directeur régional ait admis certaines justifications fournies par Madame S, n'enlève rien au caractère motivé de l'évaluation des dépenses de ménage, et n'est pas de nature à rendre cette évaluation, et partant la taxation indiciaire, arbitraire.
La Cour relève une erreur de calcul commise par le directeur régional, en ce qu'il a porté les justifications apportées par l'intimée en déduction du montant de 109.500 FB au lieu de 300.500 FB.
Cette erreur de calcul ne peut toutefois pas être corrigée par la Cour, sous peine d'aggraver la situation du contribuable, ce pour quoi la Cour n'est pas compétente.
Ensuite, la Cour explicite qu’il appartient à l'administration de prouver concrètement l'existence des signes et indices dont, aux termes de l'article 341 du CIR (1992), il résulte une aisance supérieure à celle qu'attestent les revenus déclarés 2, et le juge apprécie souverainement la valeur probante des éléments de fait invoqués par l'administration en tant que signes et indices d'où résulte une aisance supérieure à celle des revenus attestés par la déclaration 3.
Par ailleurs, en vertu de l'article 341 du CIR (1992), ne sont présumés, sauf preuve du contraire par le redevable, résulter des revenus imposables, que les dépenses, les placements, les investissements et les accroissements d'avoirs constatés au cours d'une période imposable, qui sont considérés comme des signes ou indices d'où résulte une aisance supérieure aux revenus déclarés 4.
Il n'en est donc ainsi que si le juge « considère » ces dépenses et investissements comme révélant une aisance supérieure à celle qu'attestent les revenus déclarés 5.
La Cour estime qu’en l’espèce, Madame S a bénéficié en 1975 d'un don manuel, effectué par sa mère, d'un montant de 405.000 FB, et a effectué deux ventes d'or, d'un montant de 510.000 FB le 7 octobre 1988, et d'un montant de 862.400 FB le 15 décembre 1994.
Bien que la vente d'or du 15 décembre 1994 d'un montant de 862.400 FB ait déjà été prise en compte dans le décompte indiciaire, le déficit indiciaire était encore de 712.616 FB.
L'acquisition du terrain en France en 1995 implique donc bien l'aisance de Madame S, incompatible avec ses revenus déclarés.
La Cour précise qu'il appartient à l'administration d'établir, si nécessaire par présomptions, que les revenus du contribuable proviennent d'une catégorie bien déterminée de revenus.
La Cour considère donc, par conséquent, que c’est à tort que le premier juge a estimé qu'il appartenait au fonctionnaire taxateur de prouver, fût-ce par présomptions de l'homme, de quelle(s) catégorie(s) de revenus imposables l'insuffisance indiciaire de 712.616 FB relevait et qu'en l'occurrence l'Etat ne justifiait pas à quel titre le manquant indiciaire de 712.616 FB représenterait des revenus imposables globalement plutôt que des revenus imposables distinctement, et qu'en taxant le manquant indiciaire à titre de revenus d'origine indéterminée, le fonctionnaire taxateur avait au demeurant effectué une qualification des revenus, inconnue de la loi fiscale, laquelle prévoit limitativement les catégories de revenus imposables dans le chef des particuliers, comme cela ressort de l'article 6 du CIR (1992).
Ainsi, les signes ou indices permettent de présumer légalement la base imposable, et pas seulement une base virtuelle ne pouvant effectivement être taxée qu'après qu'une seconde preuve ait été apportée (autrement que par une présomption légale) par l'administration, à savoir la preuve de la catégorie des revenus non déclarés.
La Cour déclare l'appel recevable et fondé et réforme le jugement entrepris.
Bons à savoir
Un des modes de preuve spéciaux dont dispose l’administration pour imposer le contribuable est la taxation sur signes et indices prévue par l’article 341 du CIR 1992.
L’article 341 du code des impôts sur les revenus dispose que: « Sauf preuve contraire, l'évaluation de la base imposable peut être faite, pour les personnes morales comme pour les personnes physiques, d'après des signes ou indices d'où résulte une aisance supérieure à celle qu'attestent les revenus déclarés ».
En vertu de l'article 341 du C.I.R. 1992, les dépenses constatées durant une période imposable et considérées comme signes et indices d'où résulte une aisance supérieure à celle qu'attestent les revenus déclarés, sont présumées provenir de revenus imposables. 6 Le taux d'imposition ordinaire sera donc, en principe, appliqué. Cela étant dit, rien n'empêche le contribuable, qui admet avoir omis de déclarer les revenus en question, d'apporter la preuve que l'insuffisance provient de revenus auquel un taux spécial d'imposition doit être appliqué.
La procédure à suivre par l'administration pour évaluer la base imposable est de comparer les dépenses effectuées par le contribuable au cours d'une année à ses revenus imposables de la même période. Ainsi, si les premières sont supérieures aux seconds, l'administration considère cet écart comme étant des revenus imposables. 7
En tout état de cause, il n’appartient pas au fonctionnaire taxateur de prouver, fût-ce par présomptions de l'homme, de quelle(s) catégorie(s) de revenus imposables l'insuffisance indiciaire relève. 8
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1. Arrêt de la Cour d’appel de Bruxelles du 15.06.2011, Cause 2008/AR/2516 - Jurisprudence © SPF Finances, 18/05/2012, www.fisconetplus.be.
2. voir Cass., 12 novembre 1992, F.J.F., n° 90/1993.
3. voir Cass., 4j anvier 1991, Pas., 1991, 1, 408.
4. Cass., 2 janvier 1997, J.D.F., 1997, 235, note M. BALTUS.
5. voir Cass., 4 janvier 1991, pas., 1991, 1, 408.
6. T. AFSCHRIFT, ET M. DAUBE., « Chapitre III - La base imposable et l’assiette de l’impôt des personnes physiques » in Impôt des personnes physiques, Bruxelles, Éditions Larcier, 2009, p. 51-57.
7. C. LENOIR, ET C. ROMMELAERE, « Le caractère arbitraire de l'imposition – Définition et conséquences », R.G.C.F., 2012/4, p. 239-261.
8. T. AFSCHRIFT., « Le recours par l'administration fiscale à une demande de renseignements pour procéder à une imposition d'après les signes ou indices d'aisance », J.L.M.B., 2007/31, p. 1317-1322.
